Polski Ład – kompleksowa zmiana w Estońskim CIT

15 listopada 2021 r. Prezydent RP podpisał ustawę o zmianach podatkowych tzw. Polski Ład. Nowelizacja została opublikowana w Dzienniku Ustaw 23 listopada 2021 r. Nowe przepisy, z pewnymi wyjątkami, wejdą w życie już z początkiem przyszłego roku.

Nowelizacja, oprócz korzystnych i oczekiwanych modyfikacji obowiązujących przepisów (podwyższenie kwoty wolnej od podatku, podwyższenie kwoty II progu podatkowego, czy też możliwość korzystania z nowych ulg), przewiduje zmiany, które negatywnie odbiją się na podatnikach.

Nowa rzeczywistość fiskalna może okazać się szczególnie bolesna dla przedsiębiorców. Rozwiązania Polskiego Ładu, szczególnie dotyczące składki zdrowotnej, skutkować będą radykalnym wzrostem opodatkowania dochodów osób fizycznych z działalności gospodarczej bez względu na to czy wybiorą podatek liniowy (wzrost z 19% do 23,9%) czy skalę podatkową (wzrost z 17% na 26% oraz z 32% na 41%).

Zapoznając się z kluczowymi założeniami nowelizacji warto się zastanowić, czy nie nadchodzi odpowiedni moment na zmiany formy prowadzonej działalności gospodarczej lub zasad rozliczeń.

Nowelizacja obejmuje 26 ustaw i jest podatkową rewolucją. W związku z tym, niniejszy artykuł inicjuje krótki cykl publikacji poświęconych najistotniejszym zmianom wprowadzanym przez Polski Ład.

Czym w ogóle jest Estoński CIT?

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Estoński CIT już w polskim prawie istnieje. Jest to szczególna postać podatku CIT czy podatku dochodowego od osób prawnych. Mechanizm działania tego podatku jest pozornie prosty.  Tak długo, jak spółka nie zdecyduje o wypłacie zysku, tak długo nie musi płacić podatku dochodowego. Gdy zysk ze spółki zostanie wypłacony akcjonariuszom, udziałowcom albo wspólnikom, spółka zapłaci podatek na uproszczonych zasadach i uzależniony nie od dochodów spółki, a od wysokości wypłaty zysku. Mówiąc inaczej – podatnik nie płaci podatku dochodowego, dopóki osiągane przez spółkę zyski pozostają w spółce.

Co nowego w Estońskim CIT?

Polski Ład wprowadzi z początkiem przyszłego roku nowe zasady stosowania ryczałtu od dochodów spółek, czyli Estońskiego CIT. Zmiany mają na celu zachęcenie szerszego grona podatników do stosowania tego rozwiązania, w związku z czym, ich głównym założeniem jest zwiększenie dostępności poprzez złagodzenie ograniczeń dotyczących możliwości korzystania z Estońskiego CIT.

Dotychczas Estoński CIT skierowany był jedynie do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółek akcyjnych. Nowelizacja rozszerza grono uprawnionych o proste spółki akcyjne, spółki komandytowe i spółki komandytowo-akcyjne.

Jednocześnie uchylony zostanie limit przychodów w wysokości 100 mln zł w ujęciu rocznym. W konsekwencji nie będzie już konieczności opłacania 5% domiaru nakładanego na podatników w razie przekroczenia granicy przychodów.

Obniżeniu ulegną stawki ryczałtu od dochodów spółek. Aktualnie obowiązujące przepisy uzależniają stawkę podatku od wysokości czynionych wysokości nakładów inwestycyjnych. Nowelizacja zakłada wyeliminowanie obowiązku ponoszenia nakładów inwestycyjnych w określonej wysokości i na wskazane w ustawie cele, co do tej pory było warunkiem stosowania Estońskiego CIT. Brak poniesienia nakładów inwestycyjnych przez podatnika nie będzie skutkował utratą uprawnienia do stosowania preferencyjnych zasad opodatkowania. Wraz z tą zmianą, nowe stawki podatku w ramach Estońskiego CIT wyniosą 10 % dla małych podatników (poniżej 2.000.000 euro rocznego przychodu) oraz podatników rozpoczynających działalność i 20% dla pozostałych podatników i będą niezależne od poniesionych nakładów inwestycyjnych.

Kto może korzystać z Estońskiego CIT?

Warunkiem stosowania omawianego rozwiązania jest posiadanie przez spółkę określonej struktury właścicielskiej. Wspólnikami spółek uprawnionych do opodatkowania dochodów ryczałtem, mogą być jedynie osoby fizyczne, które nie posiadają praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku o charakterze powierniczym.

Jednocześnie, aby spółka mogła korzystać z Estońskiego CIT, nie może posiadać udziałów lub akcji w innej spółce kapitałowej, udziału kapitałowego w spółce osobowej, tytułu uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub instytucji wspólnego inwestowania, a także – analogicznie jak w przypadku wspólników – posiadać innych praw majątkowych związanych z prawem do świadczeń należnych założycielowi (fundatorowi) lub beneficjentowi fundacji, trustu lub innego podmiotu lub stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Podatnicy stosujący ryczałt zobligowani są, przez okres co najmniej 300 dni w roku kalendarzowym lub 82% dni roku podatkowego innego niż kalendarzowy, zatrudniać co najmniej 3 osoby w oparciu o umowę o pracę, które nie są udziałowcami lub akcjonariuszami spółki.

Dla wskazanego powyżej warunku przewidziane zostało rozwiązanie alternatywne. Spółka nie musi wykazywać wymaganego poziomu zatrudnienia, jeśli ponosi miesięczne wydatki z tytułu zatrudnienia na podstawie umów cywilnoprawnych co najmniej 3 osób niebędących udziałowcami lub akcjonariuszami, gdy suma wydatków na wynagrodzenie nie jest niższa niż trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

Kto nie może korzystać z Estońskiego CIT?

Spółki utworzone w wyniku połączenia lub podziału, albo przez podmioty, które wniosły w postaci wkładu niepieniężnego składniki majątkowe uzyskane z tytułu posiadania udziałów lub akcji, w wyniku likwidacji innych podatników, a także spółki utworzone przez podmioty, które w pierwszym roku działalności podatnika lub w roku po nim następującym wniosły do jego majątku aportem przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa lub aktywa o wartości przekraczającej równowartość 10.000 euro nie mogą stosować Estońskiego CIT w okresie 24 miesięcy od dnia utworzenia.

Analogiczny okres karencji, ale liczony od dnia podziału lub wniesienia wkładu obowiązuje spółki, które podlegały podziałowi przez wydzielenie albo wniosły do innych podmiotów tytułem wkładów uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, jego zorganizowaną część albo składniki majątku o wartości przekraczającej równowartość 10.000 euro lub składniki majątkowe uzyskane z tytułu posiadania udziałów lub akcji, w wyniku likwidacji innych podatników.

Wyłączone z możliwości stosowania Estońskiego CIT są także spółki w likwidacji oraz spółki w upadłości. W konsekwencji, w przypadku spółek wykorzystujących to rozwiązanie, otwarcie likwidacji lub upadłości skutkować będzie zmianą sposobu opodatkowania na zasady ogólne.

Mechanizm działania Estońskiego CIT

Istota ryczałtu od przychodów spółek tkwi w braku obowiązku płacenia podatku dochodowego z tytułu prowadzonej działalności spółki aż do momentu, w którym dochodzi do wypłaty zysków na rzecz wspólników.

Przedmiotem opodatkowania w ramach Estońskiego CIT jest dochód odpowiadający określonemu na podstawie przepisów o rachunkowości zyskowi netto, który zostanie przeznaczony do wypłaty dywidendy, a został wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem. Odnosi się to również do zaliczek na poczet dywidendy.

Opodatkowaniu podlega także inna niż dywidenda forma dystrybucji zysków, w tym m.in. przeznaczenie zysku na pokrycie strat, jeżeli straty te powstały w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem, wypłata tzw. ukrytych zysków, np. przypadek udzielenia przez spółkę pożyczki wspólnikowi lub jego podmiotom powiązanym, wypłata odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez wspólnika, udzielenie darowizny, pokrycie wydatków na reprezentację i inne zdarzenia.

Aby skorzystać z Estońskiego CIT należy złożyć wniosek do naczelnika urzędu skarbowego (termin upływa 1 lutego). Warunkiem jest wybór tej formy opodatkowania co najmniej na okres 4 lat (z możliwością przedłużenia na kolejny, czteroletni okres).

Estoński CIT a przekształcenie

Przekształcenie w celu skorzystania z Estońskiego CIT traktowane było do tej pory przez Ustawodawcę jako optymalizacja podatkowa i wiązało się z konkretnymi ograniczeniami. Dokładnie rzecz ujmując, podmiot, który powstał z przekształcenia, chcąc korzystać z Estońskiego CIT, musiał zapłacić podatek od różnicy między wartością rynkową a wartością księgową posiadanych aktywów. Ta zasada ulega pewnej zmianie.

Zgodnie ze znowelizowanym art. 7aa ustawy o CIT dochód z przekształcenia powstaje w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień –  w przypadku  podatnika  utworzonego  w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.  Podatek będzie liczony w stosunku do składników przeszacowanych przy przekształceniu dla celów rachunkowych.

Oznacza to, że chcąc stosować Estoński CIT będąc, podmiotem powstałym w wyniku przekształcenia, należy przygotować się na okres karencji.

Estoński CIT a PIT

Wypłata zysku na rzecz wspólnika oznacza obowiązek zapłaty CIT przez spółkę wg stawki 10% lub 20%.

Wspólnik będący osobą fizyczną otrzymujący dywidendę ma jednak prawo do dodatkowej ulgi, w postaci obniżenia podatku w ramach PIT od otrzymanej dywidendy o odpowiednią część CIT zapłaconego przez spółkę, przy czym:

• w przypadku dywidendy wypłacanej przez tzw. małego podatnika, PIT od dywidendy jest obniżony o 90% zapłaconego CIT;
• w przypadku dywidendy wypłacanej przez innych podatników, PIT od dywidendy jest obniżony o 70% zapłaconego CIT.

W konsekwencji w przypadku dywidendy wypłacanej przez tzw. małego podatnika podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dywidendy jest obniżony z 19% do 10%, a w przypadku pozostałych podatników PIT od dywidendy jest obniżony z 19% do 5%.

Terminy zapłaty podatku

Nowelizacja przepisów w zakresie Estońskiego CIT zmienia także terminy zapłaty podatku. Wraz z wejściem w życie nowych zasad, podatnik będzie zobowiązany do zapłaty:

• ryczałtu od dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat − do 20. dnia siódmego miesiąca roku podatkowego;
• ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto −do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano w całości lub w części wypłaty tego dochodu lub rozdysponowano nim w jakiejkolwiek innej formie, nie później niż do 20. dnia siódmego miesiąca roku podatkowego, w którym dokonano tej dyspozycji;
• ryczałtu od dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych − do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym przychody lub koszty powinny zostać zarachowane;
• ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą − do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia;
• ryczałtu od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku − do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu przejęcia, przekształcenia lub wniesienia wkładu niepieniężnego.

Podsumowanie

Estoński CIT zasługuje na uwagę, ponieważ może okazać się rozwiązaniem korzystnym i mniej obciążającym podatkowo od zasad ogólnych.

W ramach podstawowego podatku CIT podatnik zobowiązany jest do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych wg stawki 9% lub 19%, niezależnie od tego czy rozdysponowuje osiągane przez spółkę zyski. Przewidziane w ramach Estońskiego CIT stawki podatku są co prawda wyższe niż w modelu podstawowym jednak w przypadku otrzymania dywidendy wspólnik ma prawo odliczyć w swoim rozliczeniu PIT część CIT zapłaconego na poziomie spółki. Efektywne oprocentowanie łączne spółki i jej wspólnika jest więc wyraźnie niższe.

Warto także pamiętać, że podatnicy podlegający ryczałtowi od dochodów spółek nie będą podlegać minimalnemu podatkowi dochodowemu – to jest tak zwanemu podatkowi od wielkich korporacji.

Szereg korzystnych zmian w zakresie Estońskiego CIT, a także istotny wzrost obciążenia składką zdrowotną, jest kolejnym, po ograniczeniu odpowiedzialności osobistej, argumentem skłaniającym do rozważenia zmiany formy działalności z jednoosobowej działalności gospodarczej na spółkę.

Niniejszy artykuł opisuje jedynie najistotniejsze kwestie związane z Estońskim CIT. Pomimo znaczących zmian wprowadzanych nadchodzącą nowelizacją przepisów, opisywane rozwiązanie pozostaje zagadnieniem skomplikowanym, a decyzja o jego stosowaniu powinna być poprzedzona wnikliwą analizą każdego przypadku.